Prorrata de IVA en a3asesor: general y especial

La prorrata de IVA limita la deducción del IVA soportado a un porcentaje cuando el cliente realiza a la vez operaciones que dan derecho a deducir y operaciones que no lo dan. El porcentaje se fija con las operaciones del año completo, pero las autoliquidaciones trimestrales se presentan antes de conocerlo, de modo que cada año se aplica uno provisional y se corrige en la última declaración. Ese desfase explica casi todas las incidencias que aparecen en una contabilidad llevada en a3asesor con clientes en prorrata.

Este artículo recoge qué dice la Ley del IVA, cómo se traslada a los libros y qué conviene comprobar en el programa. El marco general de los libros de IVA se explica en el artículo sobre libros registro de IVA, y aquí solo se trata lo específico de la prorrata.

Cuándo hay prorrata

El artículo 102 de la Ley 37/1992 aplica la regla de prorrata cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúa conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originan derecho a deducir y otras operaciones de análoga naturaleza que no lo habilitan. El caso habitual en una asesoría es un cliente con una parte de su facturación exenta, como una clínica que presta servicios sanitarios exentos y además vende productos o presta servicios sujetos y no exentos, o un propietario que alquila viviendas exentas y locales sujetos.

Si las actividades son tan distintas que constituyen sectores diferenciados, la prorrata se calcula por separado en cada sector. La definición de sector diferenciado está en el artículo 9.1.c de la Ley y exige que los regímenes de deducción de las actividades difieran en más de 50 puntos porcentuales, además de que sus clasificaciones de actividad no coincidan.

Prorrata general y prorrata especial

La modalidad general se aplica siempre que no concurran las circunstancias de la especial. La especial se aplica en dos supuestos del artículo 103.dos. El primero es que el cliente opte por ella. El segundo es que el total de cuotas deducibles en un año natural por la regla general exceda en un 10 % o más del que resultaría por la especial. Este segundo umbral lo fijó la Ley 28/2014 con efectos desde el 1 de enero de 2015.

La diferencia de trabajo es relevante. La prorrata especial exige decidir, factura por factura, si el gasto sirve a operaciones con derecho, sin derecho o a ambas, y esa clasificación tiene que quedar reflejada en el libro de facturas recibidas. Cuando el cliente la aplica, el criterio de asignación se documenta una vez y se mantiene durante todo el periodo de vinculación.

Cómo se calcula el porcentaje

El artículo 104.dos fija la fórmula. El numerador es el importe anual de las operaciones que dan derecho a deducir y el denominador el importe anual de todas las operaciones, incluidas las que no dan ese derecho. El cociente se multiplica por 100 y se redondea a la unidad superior, de modo que un 81,24 % se aplica como 82 %.

El artículo 104.tres excluye de ambos términos, entre otras partidas, las entregas y exportaciones de bienes de inversión utilizados en la actividad, las operaciones no sujetas al impuesto, las cuotas de IVA que hayan gravado directamente las operaciones computadas y las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad habitual. El arrendamiento se considera siempre actividad habitual. Estas exclusiones son la principal fuente de errores de cálculo, porque el total de ventas que arroja el libro de facturas emitidas no coincide con la base del cálculo.

Porcentaje provisional y regularización de diciembre

Según el artículo 105, el porcentaje provisional de cada año natural es el que quedó como definitivo en el año anterior. Puede solicitarse uno distinto cuando se den circunstancias que alteren el porcentaje de forma significativa, y en el inicio de actividad rige un porcentaje provisional fijado conforme al artículo 111. En la última declaración-liquidación del año se calcula el porcentaje definitivo y se regularizan las deducciones provisionales.

El efecto contable depende del sentido de la diferencia. Si el definitivo es mayor que el provisional, se dedujo de menos y se recupera la diferencia. Si es menor, se dedujo de más y se devuelve.

Con esos datos el asiento de regularización carga 400 euros en la 472 Hacienda Pública, IVA soportado y los abona en la 6391 Ajustes positivos en IVA de activo corriente. Si el resultado hubiera sido el contrario, se cargaría la 6341 Ajustes negativos en IVA de activo corriente con abono a la 472. Para las cuotas de bienes de inversión se usan la 6392 y la 6342, y la regularización específica de esos bienes sigue las reglas de los artículos 107 a 109 de la Ley.

Qué comprobar en a3asesor

La forma en que a3ECO, el módulo contable de a3asesor, guarda el porcentaje provisional y genera el asiento de regularización depende de la versión instalada, por lo que conviene confirmarla en la documentación de a3software antes de cerrar el ejercicio. Los puntos que se revisan con cada cliente en prorrata son los siguientes.

• Porcentaje provisional del año. Debe coincidir con el definitivo del ejercicio anterior, o con el solicitado a la AEAT si hubo cambio significativo.
• Libro de facturas recibidas. Las cuotas no deducibles por los artículos 95 y 96, como determinados gastos sin afectación, quedan fuera del cálculo y no se mezclan con la limitación por prorrata.
• Base del cálculo. Se parte de las operaciones del año completo y se aplican las exclusiones del artículo 104.tres, no del total del libro de emitidas.
• Asiento de diciembre. Si el programa no lo genera, se registra a mano antes de presentar la última autoliquidación, que es donde se incluye la regularización.
• Opción por la prorrata especial. Se ejerce en la última declaración-liquidación del año natural, o en el inicio de actividad hasta el fin del plazo de la declaración del periodo en que comienza la actividad. Tiene validez mínima de tres años naturales y solo puede revocarse en la última declaración de un año posterior a ese mínimo (art. 28 del Reglamento del IVA).

La comparación entre prorrata general y especial se calcula al cierre, con todas las facturas del año ya registradas. Para la decisión de optar, el cálculo se hace sobre el ejercicio completo, y por eso el cierre trimestral descrito en el artículo sobre cierres trimestrales deja preparado el desglose por destino de gasto desde el primer periodo.

Errores frecuentes

• Calcular el porcentaje sobre las ventas totales sin excluir las entregas de bienes de inversión ni las operaciones no sujetas.
• No redondear a la unidad superior, lo que genera una diferencia pequeña pero repetida en cada periodo.
• Mantener el porcentaje del primer año aunque el mix de operaciones del cliente haya cambiado, sin solicitar uno provisional distinto.
• Olvidar el asiento de regularización, de modo que el IVA soportado del libro y la deducción efectiva del 303 no cuadran al cierre.
• Aplicar la prorrata especial a un cliente sin haber comprobado el plazo ni la vinculación mínima de tres años.

El importe de los suplidos queda fuera de la base imponible y, por tanto, del volumen de operaciones que alimenta el cálculo. El tratamiento contable se detalla en el artículo sobre suplidos en a3asesor.

Fuentes: Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, arts. 102 a 106 (BOE). Real Decreto 1624/1992, Reglamento del IVA, art. 28 (BOE). Ley 28/2014, de 27 de noviembre, que modifica el art. 103.dos.2.º (BOE). Sede electrónica de la Agencia Tributaria.